Вычет НДС при зачете аванса

На практике нередко встречается ситуация, когда продавец и покупатель расторгают первоначально заключенный договор, а на сумму аванса, перечисленную продавцу по договору, делают взаимозачет в счет оказания услуг по другому договору. Может ли продавец заявить вычет по НДС с суммы полученной предоплаты? По этому вопросу имеется позиция Минфина. Ее суть в следующем.

Пункт 5 статьи 171 Налогового кодекса гласит, что продавец товаров (работ, услуг) вправе предъявить к вычету НДС, уплаченный с полученного аванса, при изменении условий договора или его расторжения и возврата предоплаты покупателю.

Из буквального прочтения пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 Налогового кодекса следует, что продавец товаров (работ, услуг) вправе принять к вычету НДС, уплаченный при получении аванса от покупателя, после отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Исходя из этой нормы, НДС, исчисленный и уплаченный продавцом с суммы предоплаты по расторгнутому договору, можно принять к вычету при фактическом оказании услуг по другому договору. То есть договору, в счет исполнения которого был зачтен аванс, полученный по первоначальному договору.

О том, что возврат покупателю предоплаты дает право продавцу принять к вычету ранее начисленный НДС даже без перечисления средств, а при зачете взаимных требований, подтверждается письмом Минфина от 11 ноября 2022 г. № 03-07-11/109879.

Минфин разъяснил ситуацию, когда аванс был получен еще в 2019 году по договору генподряда. Затем у заказчика произошла реорганизация путем слияния. Правопреемник решил расторгнуть договор и попросил вернуть деньги. Стороны договорились провести взаимозачет.

В этой ситуации права и обязанности по НДС возникают у обеих сторон сделки.

Продавец при зачете взаимных требований принимает к вычету ранее начисленный НДС, а заказчик в этом же периоде, если ранее принимал авансовый НДС к вычету, должен его восстановить. Если этого не сделать, такой зачет аванса (а он происходит в данном случае после отгрузки) налоговики считают разрывом по НДС.

То есть авансовый счет-фактура в книге покупок поставщика должен иметь свой зеркальный аналог в книге продаж покупателя.

Принять к вычету авансовый НДС можно не позднее одного года с даты возврата (взаимозачета).

Пленум ВАС РФ в постановлении от 30 мая 2014 г. № 33 указал, что продавец не может быть лишен предусмотренного пунктом 5 статьи 171 Налогового кодекса права на вычет налога. Речь идет о суммах НДС, ранее уплаченных в бюджет при получении аванса, в случае изменения условий либо расторжения договора, если возврат платежей производится в неденежной форме.

Вывод, содержащийся в постановлении Пленума ВАС РФ, является общим и может быть распространен в том числе на ситуацию с зачетом аванса. Ведь при зачете аванса в счет платежей по другим договорам фактически происходит возврат предоплаты, что дает право на вычет НДС в соответствии с пунктом 5 статьи 171 Налогового кодекса.

Эта позиция была поддержана судьями ФАС Московского округа в постановлении от 14 августа 2013 г. по делу № А40-134057/12-140-934.

А вправе ли поставщик заявить вычет НДС, если покупатель уступил право требования по возврату аванса третьему лицу?

Так, между компаниями был заключен договор поставки, в рамках которого продавец получил аванс. Затем этот договор был расторгнут. Выплаченный аванс стороны договорились зачесть в счет оплаты по другому договору, заключенному между ними. Но поставок по нему не было, поэтому покупатель уступил право требования по возврату аванса другому контрагенту поставщика. Новый же кредитор закрыл этот аванс зачетом в счет имевшейся у него задолженности перед поставщиком.

После этого поставщик поставил НДС по авансу к вычету.

Но ИФНС заявила, что, поскольку зачет проведен не с первоначальным покупателем, а с другим лицом, то аванс фактически не возвращен, и права на вычет поставщик не имеет.

Суд поддержал налогоплательщика. Важно, чтобы обязанность продавца по возврату аванса была фактически прекращена по основаниям, предусмотренным ГК РФ (Постановление АС Западно-Сибирского округа от 14 декабря 2023 г. № Ф04-6738/2023 по делу № А70-26213/2022).

Судьи напомнили, что в пункте 5 статьи 171 НК РФ есть три условия для вычета авансового НДС при отказе от сделки:

1. Исчисление и уплата продавцами НДС с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).
2. Изменение условий либо расторжение соответствующего договора.
3. Возврат соответствующих сумм авансовых платежей, который может производиться в неденежной форме, в т. ч. путем зачета встречных требований.

В момент зачета новым кредитором встречного однородного требования обязательство поставщика по возврату аванса прекратилось. Следовательно, он имеет право на вычет НДС.