Расходы на оплату труда

Расходы на оплату труда у некоторых компаний могут составлять наибольшую долю от всех расходов. И инспекция, как правило, тщательно анализирует эти расходы, выискивая те, которые могут попасть в их состав по ошибке. Особенно их интересуют премии и прочие стимулирующие выплаты. Будьте внимательны.

Согласно статье 129 Трудового кодекса оплата труда работника включает:

• вознаграждение за труд;
• компенсационные выплаты;
• стимулирующие выплаты.

Расходы, связанные с оплатой труда производственного персонала, уменьшают облагаемую прибыль фирмы. Если фирма определяет доходы и расходы по кассовому методу, то прибыль уменьшают после того, как те или иные выплаты будут выданы работникам. Если фирма определяет доходы и расходы по методу начисления, то прибыль уменьшают после того, как выплаты будут начислены.

В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (ст. 255 НК РФ).

Напомним, законодательство РФ включает нормативные акты различных видов, принятых как на уровне РФ, так и ее субъектов. К предметам совместного ведения Федерации и ее субъектов относятся, в частности, вопросы административного, трудового, семейного, жилищного, земельного, водного, лесного законодательства, законодательства о недрах и об охране окружающей среды.

При этом нормативные акты субъектов РФ не должны противоречить федеральным, в силу которых они приняты.

К расходам на оплату труда на основании статьи 255 НК РФ, в частности, относятся:

• заработная плата, начисленная по тарифным ставкам, окладам (должностным окладам) за отработанное время;
• заработная плата, начисленная за выполненную работу по сдельным расценкам;
• заработная плата, начисленная за выполненную работу в процентах от выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), или комиссионное вознаграждение;
• заработная плата, выданная в неденежной форме;
• расходы в виде среднего заработка, сохраняемого работникам на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров;
• денежное вознаграждение (денежное содержание), начисленное за отработанное время лицам, замещающим государственные должности РФ;
• денежное содержание, начисленное муниципальным служащим за отработанное время;
• начисленные в редакциях средств массовой информации и организациях искусства гонорар работников, состоящих в списочном составе этих редакций и организаций, и (или) оплата их труда, осуществляемая по ставкам (расценкам) авторского (постановочного) вознаграждения;
• заработная плата, начисленная преподавателям профессиональных образовательных организаций за часы преподавательской работы сверх установленной и (или) уменьшенной годовой учебной нагрузки за текущий учебный год, независимо от времени начисления;
• надбавки и доплаты к тарифным ставкам, окладам (должностным окладам) за профессиональное мастерство, классность, выслугу лет и др.;
• начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, повышенная оплата труда на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, за работу в ночное время, оплата работы в выходные и нерабочие праздничные дни и сверхурочной работы;
• суммы компенсации затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилья;
• начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика. Такими начислениями признаются, в частности, выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные трудовыми договорами или отдельными соглашениями сторон трудового договора, в том числе соглашениями о расторжении трудового договора;
• вознаграждение за выполнение функций классного руководителя педагогическим работникам государственных и муниципальных образовательных организаций;
• премии и вознаграждения, предусмотренные системой оплаты труда;
• расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями;
• другие виды выплат за труд, применяемые у работодателя.

В Налоговом кодексе говорится, что в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам, предусмотренные законодательством, трудовыми или коллективными договорами (ст. 255 НК РФ). Однако применять эту формулировку в отрыве от других норм НК РФ, а именно статей 270 и 252, рискованно. То есть они не должны относиться к тем, которые не учитываются в налоговой базе по прибыли и должны быть экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Так, согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ.

Даже если организация выплачивала зарплату «в конвертах», эти выплаты учитываются в расходах по налогу на прибыль. К такому выводу пришел АС Московского округа в постановлении от 7 июля 2023 г. № А40-220968/2021.

В ходе проверки налоговики выяснили, что предприятие выплачивало зарплату «в конвертах» лицам, которые не были официально оформлены на работу. В результате контролеры доначислили НДФЛ, страховые взносы и налог на прибыль, а также начислили пени и штраф.

По мнению налогоплательщика, при расчете налога на прибыль инспекция обязана была включить в расходы доначисленные страховые взносы и сумму «серой» зарплаты. Поскольку ИФНС отказалась учесть неофициальное вознаграждение и доначисленные на него взносы, организация обратилась в суд.

Решение было принято в пользу налогоплательщика на основании двух норм НК РФ.

1. В расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми и (или) коллективными договорами (ст. 255 НК РФ).
2. Начисленные суммы налогов и сборов относятся к прочим расходам организации (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Датой осуществления таких расходов признается дата их начисления (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Таким образом, при исчислении налога на прибыль инспекция должна была учесть в расходах на оплату труда зарплату «в конвертах» (ст. 255 НК РФ) и доначисленные на эту зарплату страховые взносы в прочих расходах (п. 1 ст. 264 НК РФ).

Полезно знать, что согласно статье 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие расходы, связанные с выплатами работникам:

• любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) (п. 21);
• премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (п. 22);
• суммы материальной помощи работникам (п. 23);
• оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей (п. 24);
• надбавки к пенсиям, единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда, доходы (дивиденды, проценты) по акциям или вкладам трудового коллектива организации, компенсационные начисления в связи с повышением цен, производимые сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства РФ, компенсации удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставление его по льготным ценам или бесплатно (за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами) (п. 25);
• оплата проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом (за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно установлены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами) (п. 26);
• оплата ценовых разниц при реализации по льготным ценам (тарифам) (ниже рыночных цен) товаров (работ, услуг) работникам (п. 27);
• оплата путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий (если иное не предусмотрено п. 24.2 ст. 255 НК РФ), занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и оплата товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников (п. 29).

Перечисленные расходы не учитываются в целях налогообложения, даже если они предусмотрены трудовыми и (или) коллективными договорами (см. например, письмо Минфина от 12 марта 2008 г. № 03-03-06/1/169).

Минфин в Письме от 28 июля 2023 г. № 03-06-06/1/71092 напомнил о правилах налогообложения при оплате работодателем медицинских услуг для своих работников.

В расходах по налогу на прибыль такие затраты можно учесть при одновременном соблюдении условий, предусмотренных НК РФ:

• расходы должны быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и направлены на ведение деятельности, связанной с получением дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ);
• договор с медицинской организацией (имеющей лицензию на медицинскую деятельность) либо договор добровольного личного страхования со страховой организацией, предусматривающий оплату медуслуг (ДМС), должен быть заключен на срок не менее одного года (п. 16 ст. 255 НК РФ).

Размер таких затрат ограничен.

В совокупности расходы в виде взносов по договорам ДМС, затрат на оплату медуслуг сотрудникам, а также затрат на оплату туристических и санаторно-курортных услуг для сотрудников (их полный перечень приведен в пункте 24.2 статьи 255 НК РФ) можно учесть в размере не более 6% от суммы расходов на оплату труда.

Напомним также, что экономически обоснованными расходами могут быть трудовые отношения между компанией и работниками. Например, если трудовыми договорами предусмотрено добровольное личное страхование сотрудников, страховые платежи по таким договорам можно отнести к расходам на оплату труда (см. письмо Минфина от 5 мая 2014 г. № 03-03-06/1/20922).

Фирмы могут устанавливать такие системы оплаты труда своих работников:

• повременная (тарифная) (оплачивают время, которое работник фактически отработал);
• сдельная (оплачивают количество продукции, которое работник изготовил);
• аккордная (ее применяют при оплате труда бригады работников);
• бестарифная (труд оплачивают исходя из трудового вклада конкретного работника в деятельность организации);
• система плавающих окладов (труд оплачивают исходя из суммы денежных средств, которую организация может направить на выплату заработной платы);
• система выплат на комиссионной основе (размер оплаты труда устанавливают в процентах от выручки, полученной организацией).

Системы оплаты труда фирма устанавливает самостоятельно. Установленные системы оплаты труда фиксируют в коллективном договоре, Положении об оплате труда или трудовых договорах с конкретными работниками.

Расходы на оплату труда в неденежной форме тоже уменьшают базу по налогу на прибыль в составе расходов на оплату труда (ст. 255 НК РФ). Но есть нюанс, о котором следует помнить.

В письме Минфина России от 27 мая 2016 г. № 03-03-07/30694 сказано, что доля неденежного вознаграждения за труд не может превышать 20% от начисленной месячной зарплаты. Полную замену денежной зарплаты на «натуральную» Трудовой кодекс запрещает. Поэтому при исчислении налога на прибыль можно учесть долю «натуральной» зарплаты, если она не превышает установленный трудовым законодательством лимит. Если правило нарушено, то сумму превышения списывать в расходы нельзя.

За период нерабочих дней, введенных Указами Президента, сотруднику положена оплата труда. В определении Седьмого кассационного суда общей юрисдикции от 26 августа 2021 г. № 88-12593/2021 отмечено, что, помимо оклада, за нерабочие дни работникам положены также такие выплаты:

• надбавки за квалификационную категорию;
• доплаты за стаж;
• надбавки за работу с вредными условиями труда;
• начисление районного коэффициента и северной надбавки.

А вот включать в расчет выплаты, условием начисления которых является достижение работником определенных производственных показателей, то есть премии, нельзя. Ведь основная производственная деятельность в этот период не велась.

Если условия труда, в которых работает сотрудник, отклоняются от нормальных, необходимо начислить доплату к его основной заработной плате.

Доплату начисляют за работы:

• в сверхурочное время;
• в ночное время;
• в вечернее и ночное время, при многосменном режиме работы;
• в праздничные и выходные дни;
• при совмещении профессий или замещении временно отсутствующих работников.

Суммы таких доплат уменьшают налогооблагаемую прибыль.

К расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относятся, в частности, начисления за сверхурочную работу, производимые в соответствии с законодательством РФ (п. 3 ст. 255 НК РФ).

Для целей налогообложения прибыли суммы заработной платы, начисленные работнику, относятся к расходам на оплату труда и признаются ежемесячно в размере начисленных сумм (п.1, п. 2 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ).

Если работник привлекается к сверхурочной работе сверх 120 часов в год (организацией нарушены нормы трудового законодательства), это не освобождает работодателя от необходимости оплатить сверхурочную работу в повышенном размере. А значит, фирма имеет право учесть такие выплаты в целях исчисления налога на прибыль, как выплаты, предусмотренные законодательством (письма Минфина от 3 июня 2013 г. № 03-03-06/1/20147, от 23 мая 2013 г. № 03-03-06/1/18410).

Арбитражная практика подтверждает такую позицию. Сверхурочная работа должна быть оплачена в повышенном размере независимо от того, соблюден ли порядок привлечения к сверхурочным работам (см. постановления ФАС Поволжского округа от 28 августа 2007 г. № А55-17548/06, ФАС Западно-Сибирского округа от 2 июля 2008 г. № Ф04-3947/2008(7394-А75-14) ФАС Западно-Сибирского округа от 10 сентября 2008 г. № Ф04-5432/2008(11097-А75-25).

Оплата сверхурочной работы в повышенном (двойном) размере начиная с первого часа работы не препятствует ее включению в расходы на оплату труда. Такое начисление соответствует признанию расходов экономически оправданными по пункту 1 статьи 252 НК РФ, поскольку в ТК РФ указан не точный, а минимальный размер оплаты сверхурочной работы, и прямо сказано, что конкретный размер может определяться коллективным (трудовым договором) или локальным нормативным актом (ст. 152 ТК РФ, п. 3 ч. 2 ст. 255 НК РФ).

Поэтому признать расходы на оплату сверхурочных в повышенном размере можно, если такой размер оплаты предусмотрен трудовым (коллективным) договором (или производится в соответствии с Положением об оплате труда, в котором имеется ссылка на договоры).

Судьи КС РФ пояснили, что оплата сверхурочной работы должна обеспечивать повышенную оплату труда работника по сравнению с оплатой аналогичной работы в пределах установленной продолжительности рабочего времени. При этом данный порядок в равной мере распространяется на всех работников, в том числе на тех из них, оплата труда которых включает доплату к тарифной ставке или окладу (должностному окладу) до МРОТ.

Соответственно, сверхурочная работа, выполненная таким работником, оплачивается:

• сверх заработной платы, которая начислена работнику за работу в пределах установленной для него продолжительности рабочего времени и составляет не менее МРОТ (без учета дополнительных выплат за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных);
• из расчета полуторной (за первые два часа) либо двойной (за последующие часы) тарифной ставки или оклада (должностного оклада) с начислением на одинарную тарифную ставку или одинарный оклад (должностной оклад) всех компенсационных и стимулирующих выплат, предусмотренных системой оплаты труда, включая доплату до МРОТ.

Страховые взносы, начисленные на суммы причитающихся работнику выплат и вознаграждений, признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией, в период начисления этих взносов (п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Труд сотрудников, работающих во вредных или тяжелых условиях, оплачивают в повышенных размерах. Минимальный размер доплаты установлен статьей 147 Трудового кодекса: не менее 4 процента тарифной ставки (оклада), установленной для различных видов работ с нормальными условиями труда. Конкретные размеры повышения оплаты труда устанавливаются работодателем в коллективном договоре, трудовом договоре с учетом мнения представительного органа работников.

Суммы доплаты можно учесть при налогообложении прибыли, если они установлены на законном основании.

К работе во вредных или тяжелых условиях (по отдельным видам работ) не допускают:

• работников, не достигших 18 лет;
• женщин.

Список работ с вредными или тяжелыми условиями, на которых запрещен труд работников, не достигших 18 лет, утвержден постановлением Правительства РФ от 25 февраля 2000 г. № 163.

Список работ с вредными или тяжелыми условиями, на которых запрещен труд женщин, утвержден Приказом Минтруда от 18 июля 2019 г. № 512н. Документ действует с 2021 года.

Если ваша фирма расположена в местности с тяжелыми климатическими условиями, вы обязаны выплачивать работникам заработную плату в повышенном размере.

Работникам устанавливают доплаты на районный коэффициент (ст. 316 ТК РФ) и выплачивают северную надбавку (ст. 317 ТК РФ). Обе выплаты являются элементами системы оплаты труда и учитываются при налогообложении прибыли.

Статьей 316 ТК РФ установлено, что размер районного коэффициента и порядок его применения для расчета зарплаты работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, устанавливаются Правительством РФ.

Размер процентной надбавки к зарплате к зарплате за стаж работы в данных районах или местностях, установленная статьей 317 ТК РФ, и порядок ее выплаты устанавливаются в порядке, аналогичном для установления размера районного коэффициента.

К местностям с тяжелыми климатическими условиями традиционно относят:

• районы Крайнего Севера;
• местности, приравненные к районам Крайнего Севера;
• высокогорные, пустынные и безводные местности.

Об установлении районного коэффициента сказано в Законе РФ от 19 февраля 2003 г. № 4520-1. Перечень территорий, где применяется районный коэффициент, утвержден Постановлением Правительства РФ от 16 ноября 2021 г. № 1946. Перечень соответствует современному муниципально-территориальному устройству Российской Федерации.

Размеры районных коэффициентов определены в диапазоне от 1,15 до 2,0.

Величина районных коэффициентов различается по регионам:

• 2,0 для трудящихся на островах Северного Ледовитого океана и относящихся к нему морям (кроме острова Диксон и островов Белого моря). Сюда также входят некоторые районы республики Саха, Курильские районы (Южный и Северный) и острова, Чукотский АО;
• 1,8 для Мурманска-140, города Норильска и его административных образований;
• 1,7 для Ленского района, города Мирного и его административных образований. Кроме того, такая доплата полагается жителям пгт Туманный (расположен в Мурманской области);
• 1,6 для Воркуты и его административных образований, для большинства районов республики Саха (Анабарский, Абыйский, Булунский, Верхоянский, Оленекский, Жиганский, Мирнинский и др.). Этот же коэффициент предусматривается для Туруханского района Красноярского края, города Игарки и населенных пунктов, которые находятся рядом с ним, для местностей, расположенных севернее Полярного круга;
• 1,5 для Инты и всех административных образований этого города (республика Коми). Кроме того, данный коэффициент действует в ХМАО, пгт Кангалассы (Якутия), некоторых районах республики Тывы и на всей территории ЯНАО;
• 1,4 для республики Саха, г. Кемь и окружающих его населенных пунктов, всей республики Тывы и еще ряда населенных пунктов;
• 1,3 для Карелии, Бурятии, Коми, Эвенкийского АО и Красноярского края, Амурской, Иркутской, Читинской, Томской и других областей (самый широко распространенный коэффициент);
• 1,2 для некоторых городов республик Коми и Бурятии, для Приморского, Хабаровского краев и всей Архангельской области;
• 1,15 для всей Карелии.

Районный коэффициент начисляется в зависимости от региона и сферы, в которой ведет свою деятельность предприятие. Его начисляют на фактическую заработную плату до вычета налога, которая включает:

• минимальный месячный размер оплаты труда (МРОТ);
• ежемесячная заработная плата (оклад, тарифная ставка);
• стимулирующие выплаты (например, за выслугу лет);
• компенсационные выплаты;
• доплаты, установленные в коллективном и трудовом договоре;
• оплата сезонных работ и работ по совместительству.

Не начисляется районный коэффициент на следующие выплаты:

• оплата по среднему заработку, так как в среднем заработке он уже учтен (больничные, отпускные, командировочные);
• разовая премия;
• единовременная материальная помощь сотруднику и прочие социальные надбавки;
• «северная» доплата, то есть если у работника есть и коэффициент, и северная надбавка, то каждая из них считается самостоятельно. Друг на друга надбавки не начисляются.

Региональные власти вправе устанавливать более высокие размеры районных коэффициентов - для государственных органов субъектов, государственных учреждений субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, муниципальных учреждений. Бюджетные учреждениях обязаны применять повышенные коэффициенты.

По общему правилу любые выплаты работникам, которые связаны с их содержанием и при этом предусмотрены законодательством РФ, трудовыми или коллективными договорами, могут быть учтены при расчете налога на прибыль. Такие затраты включают в расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ).

Расходы, которые не учитывают при расчете налога на прибыль, перечислены в статье 270 Налогового кодекса. В частности, к таким расходам относится оплата проезда работников к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, или ведомственным транспортом.

Но есть исключения из этого правила. Например, когда доставка работников до места работы и обратно предусмотрена трудовым или коллективным договорами, или когда организация вынуждена привозить сотрудников к месту работы из-за технологических особенностей производства. В этих случаях компенсацию затрат на проезд можно учесть при налогообложении прибыли.

Таким образом, если компенсация затрат работников по проезду на работу и обратно входит в систему оплаты труда, ее можно учесть при расчете налога на прибыль. Для этого все затраты должны быть обоснованы и документально подтверждены.

А вот если компенсация проезда не является формой оплаты труда и носит социальный характер, то учесть такие затрат при расчете налога на прибыль не получится.

Именно такое обоснование привел Минфин, когда отвечал на вопрос о признании расходов на транспортировку работников на работу и обратно во время эпидемии (см. письмо от 7 августа 2020 г. № 03-03-06/1/69400). Если расходы работодателя на оплату проезда сотрудников к месту работы и обратно не связаны с особенностями производства и не являются частью системы оплаты труда, в «прибыльных» целях они не учитываются. И даже эпидемия коронавируса в качестве основания для признания не годится.

Это значит, что расходы на доставку сотрудников к месту вахты уменьшают налогооблагаемую прибыль, даже если не предусмотрены трудовым или коллективным договором, если доставка вахтовиков осуществляется за счет работодателя от места нахождения работодателя (пункта сбора) до места фактического выполнения работы и обратно (письмо ФНС от 6 июля 2023 г. № СД-4-3/8615@).

Также отмечено, когда можно компенсировать стоимость проезда сотрудников от места жительства до места нахождения работодателя (пункта сбора).

Подпунктом 26 статьи 270 НК РФ определено, что расходы на оплату проезда сотрудников к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом могут учитываться в базе по налогу на прибыль в случае, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми и/или коллективными договорами.

Это значит, что саму возможность такой компенсации, а также размер и порядок выплаты нужно прописать в коллективном договоре и/или трудовом договоре.

Таким образом, на основании статьи 255 и пункта 26 статьи 270 НК РФ организация вправе учесть в расходах:

• стоимость доставки вахтовиков от места нахождения работодателя (пункта сбора) до места фактического выполнения работы и обратно – на основании ТК РФ (с 1 марта 2023 года);
• компенсацию расходов на проезд от места жительства работника до места нахождения работодателя (пункта сбора) и обратно – на основании коллективного/трудового договора.

Согласно пункту 24.2 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся расходы на оплату услуг по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории РФ, оказанных работнику и членам его семьи.

К членам семьи работника относят:

• супругов;
• родителей;
• детей (в том числе усыновленных) и подопечных до 18 лет (или до 24 лет, если они получают образование по очной форме).

На детей работников и бывших подопечных в возрасте до 24 лет, обучающихся по очной форме обучения в образовательной организации это правило также распространяется (Федеральный закон от 23 апреля 2018 г. № 113-ФЗ).

Расходы на оплату услуг по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории РФ, оказанных работнику и членам его семьи, могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль в части стоимости путевки, не превышающей 50 000 руб. Расходы организации, превышающие данную величину и не компенсируемые сотрудниками, не могут учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Кроме того, необходимо выполнить еще два условия:

• это отдых на территории России;
• контракт заключен работодателем с туроператором или турагентом (для турпутевок)

Федеральный закон от 17 февраля 2021 г. № 8-ФЗ внес поправки в Налоговый кодекс, по которым изменены порядка учета расходов на санаторно-курортные путевки для сотрудников. Им приняты два новшества.

Во-первых, санаторно-курортные путевки можно будет покупать не только у туроператора или турагента, а напрямую у санаторно-курортной организации.

Во-вторых, расходы можно будет учесть не только в том случае, когда путевки покупает работодатель, но и компенсирует стоимость путевки работникам, их супругам, родителям и детям.

Новые правила действуют с 1 января 2022 года.

Напомним, что при этом общая сумма затрат организации на путевки, ДМС и оплату медуслуг работникам не должна превысить 6% от суммы расходов на оплату труда.

Многие фирмы помимо заработной платы выплачивают работникам различные надбавки. Надбавки бывают:

• выплачиваемые по инициативе организации работодателя (например, за выслугу лет);
• установленные законодательно, которые работодатель должен выплачивать в обязательном порядке (например, за работу вахтовым методом или в условиях Крайнего Севера);
• установленные самим работодателем за особые условия труда (например, за подвижной или разъездной характер работы).

Суммы надбавок, установленных законодательно или предусмотренных трудовым и коллективным договором с работником, уменьшают налогооблагаемую прибыль фирмы. Их размер законодательство не ограничивает.

Суммы надбавок (кроме надбавок за вахтовый метод работы) облагают НДФЛ, страховыми взносами во внебюджетные фонды и взносами «по травме» в общеустановленном порядке.

Премия – это доплата стимулирующего или поощрительного характера к основному заработку работника.

Если речь идет о премии (или любой стимулирующей выплате), то она должна выплачиваться именно за труд.

Такую премию можно выплатить работнику за успешный труд и не выплачивать ее работнику, который не отличается рабочим рвением, не выполняет план и к тому же нарушает трудовую дисциплину.

Чтобы премии учитывались при налогообложении, они должны быть:

• выплачены за труд;
• предусмотрены в трудовом или коллективном договоре с сотрудниками (ст. 255 НК РФ). Например, в трудовом договоре может быть предусмотрено, что по итогам работы за месяц сотруднику полагается премия в размере 30 процентов оклада.

Помимо прямого указания на премиальные выплаты, полагающиеся сотруднику, в трудовом (коллективном) договоре могут быть ссылки на внутренние документы фирмы, которые регламентируют их выплату (например, Положение о премировании, Положение о надбавке за выслугу лет и т. д.). В такой ситуации сумма премии также уменьшает облагаемую прибыль.

При этом в Положении о премировании работодателя может быть установлен максимальный размер премии, а размер для каждого работника определяется приказом директора и ежемесячно устанавливается на основании оценочных критериев, которые определяет работодатель (личный вклад, сложность труда и т. п.). Причем в разные периоды суммы премий могут быть разными – как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения. Выплаты премий в большем размере за предыдущие периоды не является основанием для ее выплаты в том же размере в текущем периоде. Кроме того, премия может быть снижена, если сотрудник отработал меньше дней в периоде премирования (см. Определение Первого КСОЮ от 31 октября 2023 г. по делу № 88-33467/2023).

Расходы на единовременную выплату работнику компания может включить в базу по налогу на прибыль при выполнении двух условий, разъяснил Минфин в письме от 14 августа 2023 г. № 03-03-06/3/75969.

Ведомство напоминает, что статья 255 НК РФ разрешает включать в расходы на оплату труда стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления.

Перечень расходов на оплату труда, установленный данной нормой, не закрытый. Так, к расходам на оплату труда можно отнести другие виды расходов, произведенных в пользу работника, при условии, что они предусмотрены трудовым или коллективным договором. Но любая материальная помощь, независимо от источника выплаты, в налоговом учете не учитывается.

Расходы, которые нельзя учесть, приведены в статье 270 НК РФ, в частности, это выплаты в целях удовлетворения личных нужд работника. А в пункте 21 этой статьи прямо сказано: любые вознаграждения сотрудникам, которые не предусмотрены трудовыми договорами (контрактами), учесть при налогообложении прибыли нельзя.

Таким образом, единовременная выплата, предусмотренная трудовым или коллективным договором, может быть учтена в составе расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, если она:

• не поименована в статье 270 НК РФ;
• не является материальной помощью.

А в письме от 1 июня 2023 г. N 03-03-05/50863 о поощрительных выплатах персоналу, включая выплаты сотрудникам, имеющим детей, найдем еще одно важное условие: такие выплаты должны соответствовать условиям ст. 252 НК РФ, то есть признаны экономически обоснованными, документально подтвержденными и направленными на получение дохода.

Напомним, что экономическим обоснованием, то есть связью с производственной деятельностью, является как раз наличие трудовых отношений с работником.

Итак, премирование за труд может быть двух видов:

1. Премирование стимулирующего характера, которое предусмотрено системой оплаты труда.

Согласно статье 144 Трудового кодекса, работодатель имеет право устанавливать различные системы премирования, стимулирующих доплат и надбавок с учетом мнения представительного органа работников. Эти системы можно установить также коллективным договором.

При этом принятая в фирме премиальная система оплаты труда должна предусматривать выплату премий определенному кругу лиц на основании заранее установленных конкретных показателей и условий премирования. Если эти требования соблюдаются, то сумма премии уменьшает облагаемую прибыль фирмы.

2. Премирование (поощрение) отличившихся работников вне систем оплаты труда. Согласно статье 191 Трудового кодекса, работодатель может поощрять работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности.

Работникам могут выплачиваться разовые премии за повышение производительности труда, за безупречное исполнение трудовых обязанностей, за улучшение качества продукции и т. д.

Если выплата премий за те или иные показатели предусмотрена Правилами внутреннего трудового распорядка, Положением о премировании, коллективным или трудовым договором, то сумма премии уменьшает облагаемую прибыль.

Если нет, сумму премии при налогообложении прибыли не учитывают.

А именно:

• по пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются любые затраты, но только понесенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода;
• в статье 270 НК РФ дан перечень расходов, не учитываемых в налоге на прибыль.

Согласно положениям пунктов 21 и 22 статьи 270 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются:

• расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов);
• расходы в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

Таким образом, с учетом упомянутых норм, можно сделать следующий вывод.

Расходы в виде премий работникам можно учесть в целях налогообложения прибыли организаций при соблюдении следующих условий (см. письмо Минфина от 8 июля 2019 г. № 03-03-06/1/49986):

1. Порядок, размер и условия их выплаты предусмотрены локальными нормативными актами организации, которые содержат нормы трудового права;
2. Такие вознаграждения не упомянуты в статье 270 НК РФ;
3. Расходы экономически оправданы и документально подтверждены (ст. 252 НК РФ).

Таким образом, премии ко дню рождения работника, к празднику или «за активную общественную работу» в налоговые расходы не включаются независимо от того, предусмотрены они трудовыми или коллективными договорами, или нет. Причина – эти выплаты не являются стимулирующими выплатами за труд, то есть они экономически не обоснованы (хотя и могут быть предусмотрены локальными нормативными актами компании). Они не соответствуют критериям статьи 252 Налогового кодекса. Об этом напомнил Минфин в письме от 24 января 2023 г. № 03-03-06/2/4937.

В письме Минтруда от 22 августа 2018 г. № 14-1/В-691 чиновники высказались по поводу выплаты премии уволившемуся работнику. Если приказ о премировании выпущен после увольнения сотрудника, то включать в этот приказ бывшего сотрудника не нужно. Ведь он уже не состоит с организацией в трудовых отношениях.

В письме от 6 сентября 2018 г. № 03-03-06/2/63703 Минфин учел мнение Минтруда и сделал следующий вывод. При расчете налога на прибыль фирма может учесть расходы на выплату премии уволившемуся работнику. Но только в том случае, если:

• условия и порядок премирования предусмотрены локальным нормативным актом организации (например, порядок и условия выплаты премии уволенному работнику за эффективную работу в прошлом периоде после его увольнения, но за период до увольнения);
• премия начислена за период, когда бывший работник состоял в трудовых отношениях с компанией.

Так же рискованно учитывать в расходах на оплату труда материальное поощрение тех, кто прошел вакцинацию от коронавируса.

Расходы на выплату премии за вакцинацию можно скорее отнести к поощрению, носящему социальный характер. И даже если такая премия предусмотрена трудовым договором или ЛНА, ее могут исключить из налогооблагаемых расходов по пункту 49 статьи 270 НК РФ как «иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252» НК РФ.

Вместе с тем, поскольку власти в период эпидемии призывают поощрять тех, кто прошел вакцинацию от коронавируса, такую премию, если вы решили ее выплачивать, можно попробовать обосновать.

Есть письма Минфина (от 20 февраля 2021 г. № 03-03-06/1/12061, от 4 декабря 2020 г. № 03-03-06/1/106100), в которых говорится, что расходы в виде премий могут быть учтены в целях налогообложения прибыли организаций, если порядок, размер и условия их выплаты предусмотрены локальными нормативными актами организации, содержащими нормы трудового права и не указаны в статье 270 НК РФ.

Премии за прививки в статье 270 НК РФ, в которой приведен перечень неучитываемых затрат, прямо не указаны.

Кроме того, постановлениями главных государственных санитарных врачей по регионам предписано проведение профилактических прививок отдельным группам граждан по эпидемическим показаниям. А указами и распоряжениями местных властей – требования к исполнению этих предписаний.

Таким образом, экономическую обоснованность расходов подтвердить вы сможете.

А перечень расходов на оплату труда, приведенный в статье 255 НК РФ, не является закрытым. Поэтому и премирование за прививку имеет право на существование.

Вводя премию за прививку, четко определите ее назначение – поощрение за повышение производительности труда. Ведь вакцинация нужна для выработки коллективного иммунитета.

Не забудьте также о документальном подтверждении расходов на премирование за вакцинацию.

Сначала убедитесь, что в трудовых договорах есть ссылка на ЛНА, которые регламентируют выплату премий. Если премии прописаны прямо, то придется делать допсоглашения к трудовым договорам.

Подкорректируйте Положение о премировании. Включите в него новый пункт о премировании «за повышение производительности труда путем прохождения личной вакцинации от коронавируса». Установите сумму премии и условие ее выплаты.

Многие организации используют в коллективном договоре примерно такие формулировки: «при наличии финансовых возможностей, с учетом вклада работников в производственный процесс, им может быть выплачено вознаграждение, максимальным размером не ограниченное...». Практика показывает, что при этом в ряде случаев такие выплаты исчисляют сотнями тысяч (а то и миллионами!) рублей.

Можно ли выплаты, оформленные таким образом, относить на налоговые расходы?

Полной уверенности в том, что такие выплаты однозначно можно отнести к расходам на оплату труда, нет. Даже если компания произведет на них начисления (при установленном лимите по страховым взносам они не будут существенными).

Существенное влияние оказывают такие выплаты при расчете среднего заработка в случаях командировок, отпусков премированных работников. Поэтому компании, которые практикуют такие премии, «забывают» учитывать их в среднем заработке. Но если проверяющие это обнаружат, начисленные суммы исключат из расходов на оплату труда и доначислят налог на прибыль.

Указанные выплаты нельзя назвать зарплатой, во-первых, потому что из формулировки того, на каком основании их начисляют, не видно, что это плата за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, условий выполняемой им работы и т. д. (ст. 129 ТК РФ). Во-вторых, не включив их в средний заработок, «забывчивая» организация сама же косвенно это подтверждает.

Итак, чтобы премию не исключили из расходов и не доначислили налог, нужно предусмотреть следующее:

• прописывая основания премирования за производственные результаты в коллективном или трудовом договоре, определить конкретные показатели и размеры премирования;
• начислять на выплаты страховые взносы и взносы в ФСС на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;
• учитывать выплаченные суммы в расчете среднего заработка в установленном порядке.

Например: при перевыполнении плана на столько-то процентов выплачивается премия в таком-то размере. Если сотрудник сэкономил материалы, он получает определенный процент от экономии. Сотрудник, отработавший в организации определенное количество лет, получает ежемесячно определенный процент от оклада и т. д. Всю конкретику работодатель должен прописать в коллективном или трудовом договоре.

Это будет неоспоримым подтверждением производственной направленности и экономической обоснованности расходов на оплату труда в виде премии за производственные результаты.

Вознаграждение за выслугу лет начисляют работникам, которые проработали на фирме долгое время. Как правило, вознаграждение выплачивают в процентах от заработка (оклада) работника, полученного за год. Сумма вознаграждения уменьшает облагаемую прибыль. Правда, при условии, что порядок, размер и условия его выплаты предусмотрены трудовыми и (или) коллективными договорами, а также локальными нормативными актами, например, Положением об оплате труда (см., например, Письмо ФНС России от 11 августа 2014 г. № ГД-4-3/15717@).

Вознаграждение могут выплачивать, к примеру, в следующих размерах:

Стаж работы	Надбавка, в % от оклада за год
От 3 до 6 лет	5
От 6 до 8 лет	10
Свыше 8 лет	20

Единовременные выплаты к ежегодному отпуску работника учитывают в расходах при условии, что они предусмотрены трудовым (коллективным) договором и связаны с выполнением работником его трудовых обязанностей (письмо Минфина России от 2 сентября 2014 года № 03-03-06/1/43912).

Любые затраты налогоплательщика, если они экономически обоснованы, подтверждены оправдательными документами и произведены для осуществления деятельности, направленной на получения дохода, признаются расходами в целях налогообложения прибыли. Исключение составляют те из них, которые перечислены в статье 270 Налогового кодекса. В частности, это суммы начисленных дивидендов, взносы в уставный (складочный капитал), штрафные санкции и проценты, перечисляемые в бюджет, взносы на добровольное страхование и негосударственное пенсионное обеспечение, а также суммы материальной помощи работникам (п. 1 ст. 252 НК РФ).

В расходы на оплату труда организация вправе включать любые начисления работникам в денежной или натуральной формах, которые предусмотрены нормами законодательства, трудовыми или коллективными договорами (ст. 255 НК РФ). По мнению Минфина, речь здесь идет о начислениях, которые связаны с выполнением работником его трудовой функции и порядок выплаты которых:

• предусмотрен трудовым (коллективным) договором;
• зависит от размера заработной платы работника (например, поощрительная премия в процентах от должностного оклада);
• зависит от соблюдения работником трудовой дисциплины.

Только такие выплаты к ежегодному отпуску можно считать элементом системы оплаты труда и учитывать в расходах в целях налогообложения.

В то же время суммы материальной помощи, выплачиваемые по другим основаниям, и не связанные с выполнением работником его трудовых обязанностей (например, материальная помощь при рождении ребенка или смерти члена семьи) в налоговых расходах (расходах на оплату труда) учесть нельзя (п. 23 ст. 270 НК РФ).

Поэтому единовременные выплаты к отпускам работников, связанные с выполнением ими трудовой функции, материальной помощью по смыслу статьи 270 Налогового кодекса не являются. Следовательно, их можно учесть в расходах при расчете налога на прибыль.

В случаях, установленных Трудовым кодексом, работникам выплачивают средний заработок.

Основные случаи выплаты среднего заработка по ТК РФ предоставлены в таблице:

Статья ТК РФ	Случай выплаты среднего заработка
ст. 167 ТК РФ	При направлении работников в служебные командировки
ст. 155 ТК РФ	При невыполнении норм труда, неисполнении трудовых (должностных) обязанностей
ст. 157 ТК РФ	Оплата времени простоя
ст. 114, 116 ТК РФ	Ежегодные оплачиваемые отпуска (основные, дополнительные)
ст. 126 ТК РФ	Замена ежегодного оплачиваемого отпуска денежной компенсацией
ст. 220 ТК РФ	На время приостановления работ в связи с административным приостановлением деятельности или временным запретом деятельности в соответствии с законодательством Российской Федерации вследствие нарушения государственных нормативных требований охраны труда не по вине работника
ст. 185 ТК РФ	Гарантии работникам, направляемым на медицинский осмотр
ст. 185.1 ТК РФ	Гарантии работникам, направляемым на диспансеризацию
ст. 254 ТК РФ	При прохождении обязательного диспансерного обследования в медицинских организациях
ст. 258 ТК РФ	Перерывы для кормления ребенка
ст. 186 ТК РФ	Гарантии и компенсации работникам в случае сдачи ими крови и ее компонентов
ст. 254 ТК РФ	Перевод на другую работу беременных женщин и женщин, имеющих детей в возрасте до полутора лет
ст. 72.2 ТК РФ	Временный перевод на другую работу
ст. 182 ТК РФ	Гарантии при переводе работника на другую нижеоплачиваемую работу
ст. 187 ТК РФ	Гарантии и компенсации работникам, направляемым работодателем на профессиональное обучение или дополнительное профессиональное образование
ст. 173 ТК РФ	Гарантии и компенсации работникам, совмещающим работу с получением высшего образования по программам бакалавриата, программам специалитета или программам магистратуры, и работникам, поступающим на обучение по указанным образовательным программам
ст. 174 ТК РФ	Гарантии и компенсации работникам, совмещающим работу с получением среднего профессионального образования, и работникам, поступающим на обучение по образовательным программам среднего профессионального образования
ст. 176 ТК РФ	Гарантии и компенсации работникам, получающим основное общее образование или среднее общее образование по очно-заочной форме обучения
ст. 127 ТК РФ	Реализация права на отпуск при увольнении работника
ст. 178 ТК РФ	Выходные пособия
ст. 84 ТК РФ	Увольнение с нарушением трудового договора
ст. 318 ТК РФ	Государственные гарантии работнику, увольняемому в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации
ст. 180 ТК РФ	Гарантии и компенсации работникам при ликвидации организации, сокращении численности или штата работников организации
ст. 279 ТК РФ	Гарантии руководителю организации в случае прекращения трудового договора
ст. 396 ТК РФ	Исполнение решений о восстановлении на работе

Для всех этих случаев установлен единый порядок расчета – из расчетного периода в 12 календарных месяцев и суммы выплат, начисленных за этот период (ст. 139 ТК РФ). Все начисленные выплаты учитываются в налоговых расходах.

А можно ли учесть для целей налога на прибыль выплаты работникам, если расчет средней зарплаты производился по правилам коллективного договора, локального нормативного акта?

Трудовой кодекс дает право работодателю рассчитывать средний заработок исходя из другого расчетного периода. Однако особой свободы это не дает, поскольку это не должно ухудшать положение работников (абз. 6 ст. 139 ТК РФ).

Что это означает? А означает это то, что размер среднего заработка, исчисленный исходя из другого расчетного периода, не может быть меньше, чем его размер, исчисленный исходя из 12-месячного периода. Поэтому бухгалтеру всегда придется делать расчет дважды:

• исходя из самостоятельно установленного расчетного периода;
• исходя из 12-месячного расчетного периода.

Из полученных результатов надо будет выбрать наибольший, из которого и считать средний заработок. Это и будет соответствовать требованиям ТК РФ.

Таким образом, организация вправе учитывать в составе расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций выплаты работникам, начисленные исходя из средней заработной платы, расчет которой производится по правилам, закрепленным в коллективном договоре и (или) локальном нормативном акте. Но только если они не противоречат нормам Трудового кодекса (письмо Минфина РФ от 25 января 2016 г. № 03-03-06/2/2557).

Если отпуск работника приходится на два месяца, относящихся к разным отчетным периодам, то при методе начисления сумма отпускных учитывается пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период, а не в периоде выплаты отпускных (письмо Минфина от 12 мая 2015 № 03-03-06/27129).

Аргументация финансистов такова. Расходы в виде среднего заработка, сохраняемого работникам на время отпуска, относятся к расходам на оплату труда (п. 7 ст. 255 НК РФ). Значит, к отпускным применяется общий принцип учета расходов при методе начисления: они признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени их фактического осуществления (даты выплаты отпускных) (п. 1 ст. 272 НК РФ). Следовательно, в качестве расходов на оплату труда отпускные выплаты признаются в качестве ежемесячно исходя из начисленной суммы (п. 4 ст. 272 НК РФ). Аналогичные разъяснения Минфин давал и раньше. Заметим, что данная позиция поддерживается и судами (см. например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 1 декабря 2008 г. № Ф04-7507/2008(16957-А46-15) и от 26 декабря 2011 № А27-6004/2011, ФАС Московского округа от 24 июня 2009 № КА-А40/4219-09).

А в письме Минфина от 7 апреля 2016 г. № 03-03-06/2/19828 затронут вопрос о способах учета отпускных выплат в налоговых расходах на оплату труда. Расходы в виде среднего заработка, сохраняемого работникам на время отпуска, включаются в состав расходов для целей налогообложения прибыли пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период, либо списываются за счет резерва предстоящих расходов на оплату отпусков.

Средний заработок, сохраняемый за работником на время отпуска, в налоговом учете относится к расходам на оплату труда (п. 7 ст. 255 НК РФ). Расходы на оплату труда учитываются ежемесячно исходя из фактически начисленных выплат (п. 4 ст. 272 НК РФ). При методе начисления расходы, применяемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ). Исходя из этого, в налоговом учете сумма начисленных отпускных должна списываться в расходы пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период.

Такова постоянная позиция Минфина по вопросу учета отпускных в целях налога на прибыль. Но она относится к ситуации, когда организация на общей системе налогообложения не формирует резерв предстоящих расходов на оплату отпусков (ст. 324.1 НК РФ).

Свое решение о формировании такого резерва налогоплательщик обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в данный резерв. В этом случае к расходам на оплату труда относятся отчисления в резерв, а фактические расходы на выплату отпускных списываются за счет резерва.

Таким образом, расходы в виде среднего заработка, сохраняемого работникам на время отпуска, включаются в состав расходов для целей налогообложения прибыли организаций в порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 272 НК РФ, либо списываются за счет резерва предстоящих расходов на оплату отпусков в порядке, предусмотренном статьей 324.1 НК РФ.

Как формировать резерв на оплату отпусков, читайте далее.

Право на полный отпуск возникает у работника после шести месяцев работы в компании. считается, что такой отпуск предоставляется авансом. Но если компания оплатила работнику предоставленный авансом отпуск, а работник к моменту увольнения этот отпуск не отработал, у него возникает обязательство возместить работодателю суммы неотработанных отпускных. Возмещенная сумма отражается в составе внереализационных доходов.

А удержать задолженность за неотработанные дни отпуска можно только из причитающихся работнику при увольнении сумм (ст. 137 ТК РФ).

Если начисленных денег не хватит, то через суд взыскать деньги тоже может не получиться. Это можно делать только в 2 случаях:

• счетная ошибка бухгалтера;
• неправомерные действия работника, повлекшие излишнюю выплату зарплаты.

Определения счетной ошибки в законодательстве нет.

Разъяснения давал Роструд. Счетной считается арифметическая ошибка, допущенная при проведении подсчетов (см. письмо Роструда от 1 октября 2012 г. № 1286-6-1).

Счетной следует считать только ошибку, допущенную в арифметических действиях. Техническая ошибка, допущенная даже из-за сбоя бухгалтерской программы, счетной не считается.

Дважды выплаченную сумму счетной ошибкой не признают (Определение ВС РФ от 20 января 2012 г. № 59-В11-17).

Суды, как правило, не признают счетными такие ошибки:

• при расчете не учтена ранее выплаченная сумма;
• в расчете использованы неверные исходные данные - не тот тариф, коэффициент,

  количество дней;

• в бухгалтерскую программу заложен неверный алгоритм расчета;
• неправильное применение норм законодательства и др.

Вы можете простить работнику остаток задолженности.

Простить долг работнику - значит не требовать его погашения. Получается, что работнику излишне выплаченные отпускные подарили. В базе по налогу на прибыль эти суммы не учитываются (п. 16 ст. 270 НК РФ). На это обратил внимание Минфин в письме от 26 февраля 2020 г. № 03-03-07/13686.

Кроме того расходы, связанные с безвозмездной передачей, не могут быть признаны экономически необоснованными . А такие расходы не учитываются в налоговой базе (п. 49 ст. 270 НК РФ).

К расходам на оплату труда относят оплату дополнительных отпусков. Но только в том случае, если такие отпуска предусмотрены законодательством.

Некоторым категориям работников компания обязана предоставить дополнительные отпуска. Все они перечислены в статье 116 Трудового кодекса РФ. Например, имеют право на дополнительный отпуск сотрудники, занятые на работах с вредными и (или) опасными условиями труда или имеющие ненормированный рабочий день.

Некоторые категории граждан по нормам ТК РФ и других федеральных законов и законодательных актов имеют право отдыхать дольше остальных. В статье 116 ТК РФ сказано, что право на дополнительный отпуск имеют:

• лица, занятые на работах с вредными и опасными условиями труда;
• лица, работающие на условиях ненормированного рабочего дня;
• лица, выполняющие работу особого характера;
• другие категории лиц, которым предоставление ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска определено федеральным законодательством.

Статья 116 ТК РФ также разрешает работодателям устанавливать работникам удлиненный отпуск по своей инициативе. Решение должно быть прописано в локальных актах компании:

• коллективном договоре;
• трудовых договорах;
• правилах внутреннего распорядка.

Такой дополнительный отдых также должен оплачиваться. Но если основные отпускные (оплату за 28 календарных дней) и дополнительные отпуска, установленные ТК РФ, работодатель вправе отнести на уменьшение прибыли, то с дополнительными по инициативе компании это невозможно. Выплачивать их можно только за счет прибыли организации.

Минфин считает, что при расчете налога на прибыль можно учесть только оплату дополнительных отпусков, которые компания обязана предоставить по Трудовому кодексу.

Отпуска, которые компания предоставляет сверх предусмотренных законодательством, в том числе на основании коллективных договоров, учитывать в расходах она не может.

Расходы в виде среднего заработка, выплачиваемого работнику, который находится в учебном отпуске, могут уменьшать налогооблагаемую прибыль, если работник впервые получает образование соответствующего уровня (письмо Минфина России от 25 апреля 2016 г. № 03-03-06/1/23694).

К расходам на оплату труда относятся, в частности, расходы (п. 13 ст. 255 НК РФ):

• на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством РФ на время учебных отпусков работников;
• на оплату проезда к месту учебы и обратно.

В трудовом законодательстве эти выплаты относятся к гарантиям и компенсациям работникам, совмещающим работу с обучением. В статье 177 Трудового кодекса установлено, что такие гарантии и компенсации предоставляются, если работник получает образование соответствующего уровня впервые.

Значит, как следует из письма, расходы в виде заработной платы, сохраняемой за работником, который находится в учебном отпуске, а также расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно, можно учесть при налогообложении прибыли только в том случае, если работник получает образование соответствующего уровня впервые.

Напомним, что Трудовой кодекс предусматривает исключение. Сотрудник может получать второе высшее образование по направлению работодателя, что предусмотрено в трудовом договоре (ч. 1 ст. 177 ТК РФ). В этом случае расходы на оплату учебного отпуска считаются обоснованными (п. 1 ст. 252 НК РФ). Организация вправе учесть их при расчете налога на прибыль на основании пункта 13 статьи 255 НК РФ.

Компенсацию за неиспользованный отпуск выплачивают при увольнении работника. Ее начисляют за все неиспользованные отпуска.

Компенсацию за неиспользованный отпуск работодатель обязан выплатить работнику в день увольнения. Право на получение компенсации за неиспользованный отпуск не зависит от причины увольнения работника. Компенсацию не выплачивают, если работник не отработал те дни, за которые ему должен быть предоставлен отпуск.

Сумму компенсации рассчитывают исходя из того, что полный отпуск полагается работнику, отработавшему полный рабочий год. Если рабочий год полностью не отработан, то дни отпуска, за которые должна быть выплачена компенсация, рассчитывают пропорционально отработанным месяцам.

При этом излишки дней, которые составляют менее половины месяца, исключают из подсчета, а излишки, составляющие половину месяца и более, округляют до полного месяца (Правила об очередных и дополнительных отпусках, утвержденные НКТ СССР 30 апреля 1930 г., в редакции последующих изменений и дополнений).

Работники могут быть уволены в связи с сокращением численности или штата фирмы. Решение об увольнении работников по этим причинам должно быть согласовано с профсоюзом (если профсоюз создан в организации).

Работникам, которые увольняются в связи с сокращением численности или штата, помимо заработной платы за дни, отработанные в месяце увольнения, и компенсации за неиспользованный отпуск выплачивают (ст. 178 ТК РФ):

• выходное пособие в размере среднего месячного заработка;
• если в течение месяца сотрудник не нашел новую работу, он обращается к прежнему работодателю за выплатой среднего заработка за второй месяц. Срок подачи заявления – 15 рабочих дней после окончания второго месяца. Работодатель выплачивает деньги в течение 15 календарных дней. Расчет нужно сделать пропорционально времени, когда сотрудник устроился на работу;
• Служба занятости может обязать бывшего работодателя выплатить средний заработок и за третий месяц после увольнения (тоже пропорционально времени до трудоустройства), если но за два месяца он новую работу так и не нашел. Для этого работник должен встать на учет в течение 14 рабочих дней с даты, когда трудовой договор расторгли. Решение на выплату от службы занятости работник прикладывает к заявлению в адрес бывшего работодателя. Срок для направления документов – 15 рабочих дней после окончания третьего месяца. Выплатить деньги работодатель обязан в течение 15 календарных дней.

Вместо среднего заработка за второй и третий месяц после увольнения работодатель вправе выплатить сотруднику единовременную компенсацию в размере двукратного месячного заработка. Если за второй месяц со дня увольнения выплата среднего заработка уже была, ее сумма из компенсации вычитается.

Указанные выплаты уменьшают налогооблагаемую прибыль фирмы (п. 9 ст. 255 НК РФ). Все выплаты увольняемым работникам включаются в состав расходов. В частности, помимо уже названных выплат, в состав расходов можно включить и выходные пособия (включая пособия, выплачиваемые при увольнении по соглашению сторон), предусмотренные трудовыми договорами или отдельными соглашениями с работником, коллективными договорами, и локальными нормативными актами.

Налоговый кодекс предоставляет возможность расходы в виде среднего заработка, сохраняемого работникам на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров, учесть в составе расходов на оплату труда. Это предусмотрено пунктом 7 статьи 255 НК РФ.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (ст. 252, ст. 256 НК РФ).

Как это требование выполняется в отношении расходов на медосмотры?

Во-первых, организация за счет собственных средств обязана проводить периодические медицинские осмотры (и психиатрические освидетельствования в соответствии с медицинскими рекомендациями) работников с сохранением за ними места работы (должности) и среднего заработка (ст. 212 ТК РФ).

Во-вторых, трудовое законодательство определяет и критерии работников, в отношении которых работодатель обязан организовывать проведение медосмотров.

К ним относятся работники, занятые на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (в том числе на подземных работах), на работах, связанных с движением транспорта, а также работники организаций пищевой промышленности, общественного питания и торговли, водопроводных сооружений, медицинских организаций и детских учреждений.

В-третьих, медосмотры работников проводятся по направлению работодателя в медицинскую организацию, с которой работодателем заключен договор на проведение предварительных и (или) периодических осмотров. Платит за них работодатель.

Если проведение медосмотров предусмотрено российским законодательством и носит обязательный характер, и все прочие требования выполняются, затраты на их проведение учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Об этом написал Минфин в письме от 30 сентября 2021 г. № 03-03-06/1/79243.

Пункт 7 статьи 255 НК РФ имеет отношение и к диспансеризации (см. письмо Минфина от 15 января 2020 г. № 03-03-06/1/1267).

С 2019 года диспансеризация и медосмотр объединены (Приказ Минздрава РФ от 13 марта 2019 № 124н «Об утверждении порядка проведения профилактического медосмотра и диспансеризации определённых групп взрослого населения»). В пункте 5 этого приказа говорится, что бесплатный профилактический медосмотр или диспансеризация граждан всех возрастов по программам ОМС является ежегодными.

Статья 185.1 ТК РФ устанавливает выделение оплачиваемых дней на диспансеризацию для работающего населения. Так, работникам до 40 лет положен 1 день раз в 3 года. Если работнику 40 и более лет, диспансеризацию он может проходить ежегодно.

А работнику предпенсионного возраста вы должны предоставить и оплатить два рабочих дня один раз в год. Это работники за 5 лет до пенсии.

Но не любой сотрудник может взять день для диспансеризации. А только тот, кто по году рождения попадает в группу граждан, которым проводится в текущем году бесплатная диспансеризация.

То есть, чтобы пройти диспансеризацию, необходимо подходить по возрасту. Работникам до 40 лет можно пройти диспансеризацию в течение того года, когда им исполняется 18, 21, 24, 27, 30, 33, 36, 39 лет.

А как конкретному молодому человеку узнать, попадает ли он под диспансеризацию, или нет? Это достаточно просто. Для этого количество лет следует разделить на 3. Если число делится без остатка – человеку можно пройти диспансеризацию именно в этом году.

День (дни) освобождения от работы для диспансеризации работник должен согласовать с руководством компании, в которой работает. Для этого он должен написать заявление на имя директора, а по этому заявлению руководитель организации обязан освободить работника для прохождения диспансеризации на время, равное полному рабочему дню (двум полным рабочим дням).

Если работник не предупредит заранее работодателя об использовании им рабочего дня для прохождения диспансеризации, его могут привлечь к дисциплинарной ответственности за прогул.

Суды поддерживают такие решения работодателей (определение Первого кассационного суда общей юрисдикции от 17 августа 2020 года по делу № 88-19409/2020).

Диспансеризация, впрочем, может растянуться на несколько дней. Но то время, на которое работник освобождается от работы и при этом получает средний заработок, не может быть больше положенного времени.

При этом 2 дня, которые предоставляются для диспансеризации работникам предпенсионного возраста, могут быть использованы ими по частям в разное время в течение года, т. е. не подряд.

На это обратил внимание Минтруд в письме от 8 сентября 2020 года № 14-2/ООГ-14583.

Фирма должна оплатить только вынужденные прогулы работников. Прогулы по вине работника не оплачивают. Вынужденным прогулом считают время, в течение которого работник по вине организации-работодателя не мог выполнять свои трудовые обязанности.

Такая ситуация может быть, если работник был уволен незаконно или фирма вовремя не выдала трудовую книжку уволенному работнику.

Если суд или комиссия по трудовым спорам признает увольнение работника незаконным, ему должен быть выплачен средний заработок за все время вынужденного прогула. Сумма оплаты вынужденного прогула уменьшает облагаемую прибыль.

Если фирма-работодатель не выдала работнику трудовую книжку в день увольнения, и это помешало ему устроиться на новую работу, то время с момента увольнения до дня фактической выдачи книжки также считают вынужденным прогулом.

Единовременное списание крупных расходов приведет к резкому увеличению себестоимости и может даже стать причиной убытка.

Для равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу и создают резервы предстоящих расходов. Статья 324.1 Налогового кодекса предоставляет право создавать резервы:

• на оплату отпусков;
• на выплату вознаграждения за выслугу лет;
• на выплату вознаграждения по итогам работы за год.

В налоговом учете эти резервы отражают в составе расходов на оплату труда.

Создавать резервы в налоговом учете или нет, ваша фирма решает сама. Решение о создании резервов и порядок резервирования средств должны быть предусмотрены в налоговой учетной политике.

В бухгалтерском учете создание резерва на оплату отпусков – обязанность, вытекающая из ПБУ 8/2010 (Письмо Минфина России от 19 апреля 2012 г. N 07-02-06/110).

Расходы, для оплаты которых создан резерв, списывают за счет резерва.

На основании пункта 3 статьи 324.1 резерв на оплату отпусков подлежит инвентаризации на конец налогового периода.

Если расходы на выплату вознаграждений (с учетом страховых взносов) больше суммы резерва, то разница между резервом и расходами уменьшает налогооблагаемую прибыль в конце года (31 декабря).

Если расходы на выплату вознаграждений (с учетом страховых взносов) меньше суммы резерва, то разница между резервом и расходами увеличивает налогооблагаемую прибыль в конце года (31 декабря) (п. 4 ст. 324.1 НК РФ).

Если в следующем году налогоплательщик больше не будет формировать резерв, сумма остатка резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, также включается в состав внереализационных доходов (п. 5 ст. 324.1 НК РФ).

В пункте 6 статьи 324.1 НК РФ сказано, что резервы расходов на выплату ежегодных вознаграждений и по итогам работы за год формируются в том же порядке, что и отпускной резерв. По-разному только проводится инвентаризация этих резервов и списание ее результатов.

Если вы решили сформировать резерв на оплату отпусков, вам нужно написать об этом в налоговой учетной политике. В ней нужно указать ежемесячный процент отчислений в резерв.

Чтобы рассчитать этот показатель, нужно оформить специальную смету. В смете указывают сумму, которую вы планируете израсходовать:

• на заработную плату;
• на уплату взносов в ПФР, ФСС, ФФОМС и страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний с заработной платы;
• на выплату отпускных.
• на уплату страховых взносов с отпускных.

Эта смета может выглядеть так:

Ежемесячный процент отчислений в резерв рассчитывают так:

Сумму ежемесячных отчислений в резерв определяют так:

Эта сумма уменьшает налогооблагаемую прибыль в конце каждого месяца.

Инвентаризация отпускного резерва

Резервы на выплату вознаграждений за выслугу лет и по итогам года

Смета расходов на выплату вознаграждений

Порядок расчета отчислений в резерв

Инвентаризация резерва на выплату вознаграждений

Выплаты при увольнении по соглашению сторон

Трудовой кодекс об увольнении по соглашению сторон

Налоговый учет выплат при увольнении по соглашению сторон

Размеры выплат при увольнении по соглашению сторон

Что делать на практике

Выплаты по гражданско-правовым договорам

Страхование сотрудников

При каких условиях расходы на ДМС уменьшают прибыль

Как распределять платежи по договору ДМС

Как обосновать учет расходов по договору ДМС

Оплата питания работников

Как учесть в расходах на оплату труда стоимость жилья

Компенсация расходов на проценты, уплаченные работником при приобретении жилья

Документальное оформление