Расходы на ремонт основных средств
Последний раз обновлено:
Основные средства и другое имущество фирмы необходимо постоянно поддерживать в рабочем состоянии. Это требует определенных затрат.
Расходы на обслуживание (технический осмотр, уход и т. п.) и все виды ремонта (текущий, средний, капитальный) полностью включаются в состав затрат на производство (расходов на продажу).
Обратите внимание: к прочим расходам Федеральным законом от 29 сентября 2019 года № 325-ФЗ отнесены затраты на ремонт не только основных средств, но и иного имущества.
В налоговом учете в общем случае ремонтные расходы, если фирма не создает резерв по ремонту основных средств, учитывают в составе прочих расходов. Они уменьшают налоговую базу на сумму фактически произведенных затрат в том периоде, когда ремонтные работы были осуществлены (п. 1 ст. 260 НК РФ).
АО «Актив» произвело текущий ремонт станка. Расходы на ремонт составили:
- заработная плата рабочих – 20 000 руб.;
- взносы в ПФР, ФСС, ФФОМС, начисленные с заработной платы рабочих, – 6040 руб.;
- стоимость деталей, необходимых для ремонта, – 1500 руб. (в том числе НДС – 250 руб.).
На расходы по ремонту было списано 27 290 руб. (20 000 + 6040 + 1500 – 250). Эта сумма полностью может быть учтена при налогообложении прибыли.
В бухгалтерском учете все затраты на ремонт имущества отражаются по дебету счетов учета затрат на производство и расходов на продажу (счета 20 – 29, 44 и другие) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат (10, 60, 69, 70 и другие).
Общий порядок создания резерва на ремонт ОС
Если вашей организации предстоит произвести ремонт основных средств, вы можете зарезервировать средства на эти цели.
Резерв на предстоящий ремонт основных разрешено формировать только в отношении всех амортизируемых ОС. Создавать его только по одному или нескольким объектам Налоговый кодекс не предусматривает. Об этом предупредил Минфин в письме от 30 августа 2021 г. № 03-03-06/3/69849.
Все затраты по ремонту основных средств списывают за счет созданного резерва.
Резерв на ремонт основных средств целесообразно создавать не всем фирмам. Если затраты на ремонт незначительны и они не оказывают существенного влияния на размер налоговой базы по налогу на прибыль, их учитывают в периоде возникновения.
Этот способ стоит использовать компаниям, которые:
- проводят сложный и дорогостоящий ремонт в течение нескольких налоговых периодов;
- планируют окончание ремонта в конце года.
Если резерв не создавать, вся сумма расходов на ремонт будет принята для целей налогообложения единовременно после окончания ремонта. Это может привести, с одной стороны, к убыточности компании, а с другой стороны – к переплате авансовых платежей по налогу на прибыль, отвлечению оборотных средств и дополнительным сложностям с возвратом (зачетом) переплаты.
Резерв на ремонт основных средств создают путем систематических отчислений равными долями в последний день отчетного периода. Их и будут «плавно» учитывать в налоговых расходах. А все фактические расходы списывают только за счет этого резерва.
Обратите внимание: за счет резерва можно покрывать расходы и на дешевый текущий ремонт, и на дорогой капитальный. От этого зависит и порядок «резервирования». Он установлен в статье 324 Налогового кодекса России.
Сумма резерва складывается из двух составляющих:
- отчисления на обычный текущий ремонт. Их сумма не может быть больше средней величины фактических затрат на ремонт за три последних года;
- отчисления на особо сложный и дорогой ремонт. Их накапливают в течение нескольких лет. Но только если в последние три года такие ремонтные работы не проводились (см. письмо Минфина от 1 декабря 2023 г. № 03-03-06/1/116026).
Обратите внимание: если компания приняла решение создавать резерв на ремонт основных средств, то она обязана создавать оба его «подвида», о чем неоднократно напоминал Минфин России (письма от 19 июля 2006 г. № 03-03-04/1/588, от 20 июня 2005 г. № 03-03-04/1/8, от 3 марта 2005 г. № 03-03-01-04/1/85).
Это ведет к определенным трудностям, связанным с ограничением прав на создание резерва у некоторых компаний.
Так, запрещено создавать резерв на дорогой ремонт фирмам, которые проводили подобные ремонтные работы за три последних года (письмо Минфина России от 29 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/386).
Не вправе создавать резерв на текущий ремонт:
- «молодые» фирмы (работающие менее трех лет), у которых нет информации об объемах ремонтных работ за необходимые для расчета резерва три года (письмо Минфина России от 17 января 2007 г. № 03-03-06/1/9);
- фирмы «со стажем», не проводившие ремонт за последние три года, поскольку в такой ситуации предельная величина резерва у них равна нулю. При этом резерв на дорогостоящий ремонт они создать могут (письмо Минфина России от 8 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/180).
От назначения резерва зависит и порядок его учета.
Если резерв на текущий ремонт, сформированный в течение налогового периода, на 31 декабря останется недоиспользованным, то оставшуюся сумму включают в состав внереализационных доходов. Если стоимость фактических ремонтных работ окажется больше, то разницу списывают в прочие расходы.
Если ремонт начат в одном году, а закончен в другом, расходы за счет резерва списывают в том году, в котором работы завершены и подписаны соответствующие документы (письмо Минфина России от 6 марта 2007 г. № 03-03-06/1/149).
Резерв на сложный и дорогой ремонт, который накапливают в течение нескольких лет, каждый год инвентаризировать не нужно. Его переносят на следующий год, и фактические расходы списывают только 31 декабря года, в котором работы были завершены.
Обратите внимание: в Налоговом кодексе не разъяснено, что относить к особо сложному и дорогому ремонту. А налоговики пользуются этим и часто предъявляют претензии, что остаток резерва на конец года не включен в доходы, а перенесен на следующий период. Поэтому компании следует разработать критерии определения категории ремонта и закрепить их в учетной политике.
Еще один опасный момент. В сложном положении могут оказаться фирмы, которые не проводили ремонтные работы в последние три года (им разрешено финансировать за счет резерва только особо сложные и дорогие ремонты). При этом резерв на текущий ремонт у них равен нулю, а списывать затраты по факту нельзя, поскольку формально резерв есть. Значит, затраты на текущий ремонт можно учесть при расчете налога на прибыль только в конце периода, как непокрытые за счет резерва (постановление Президиума ВАС РФ от 5 апреля 2005 г. № 14184/04).
Расчет резерва на ремонт ОС
Рассчитаем оба резерва по правилам, предусмотренным в Налоговом кодексе России.
Начинают создавать резерв с определения его суммы. Для этого используют формулу:
Сумма резерва | = | Совокупная стоимость основных средств | х | Норматив отчислений |
Для определения совокупной стоимости основных средств суммируют первоначальную стоимость всех амортизируемых основных средств, которые находятся в эксплуатации, по состоянию на начало года, в котором создается резерв.
Обратите внимание: по объектам, которые введены в эксплуатацию до 2002 года, берут их восстановительную стоимость.
Чтобы определить норматив отчислений, нужно учесть периодичность ремонта (частоту замены узлов, деталей, конструкций и т. п.) основных средств и сметную стоимость ремонта.
Обратите внимание: предельная сумма образуемого резерва не должна превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт за последние три года (п. 2 ст. 324 НК РФ).
Сравнив сметную стоимость ремонта и средние расходы, нужно взять для расчета меньшую из этих двух величин.
А максимальный норматив отчислений в резерв определяют по формуле:
Норматив отчислений | = | Предельная сумма отчислений в резерв | : | Совокупная стоимость основных средств | х 100% |
ООО «Пассив» в текущем году приняло решение создать резерв на ремонт основных средств. Сметная стоимость предполагаемых текущих и недорогих ремонтов на текущий год составляет 800 000 руб. Первоначальная стоимость амортизируемых основных средств на 1 января текущего года равна 15 млн. руб. За последние три года расходы на ремонт были равны:
- в 1-й год – 700 000 руб.;
- во 2-й год – 750 000 руб.;
- в 3-й год – 650 000 руб.
Таким образом, в среднем расходы на ремонт составляли:
(700 000 руб. + 750 000 руб. + 650 000 руб.) : 3 = 700 000 руб.
Сметная стоимость больше средней величины фактических расходов на ремонт (800 000 руб. > 700 000 руб.). Предельная сумма формируемого резерва составит 700 000 руб.
Рассчитаем максимально возможный норматив отчислений в резерв:
700 000 руб. : 15 000 000 руб. × 100% = 4,7%
В учетной политике на текущий год нужно утвердить норматив отчислений в резерв на текущий и недорогой ремонт в размере 4,7%.
Для ООО «Пассив» отчетными периодами по налогу на прибыль являются I квартал, полугодие, 9 месяцев. Компания будет ежеквартально относить на расходы отчисления в резерв в размере:
15 000 000 руб. × 4,7% : 4 кв. = 176 250 руб.
По итогам года фирма использовала на ремонт 750 000 руб. 31 декабря нужно включить в прочие расходы сумму перерасхода резерва в размере 50 000 руб. (750 000 – 700 000).
Фирмы, которые накапливают деньги на дорогой ремонт, определяют норматив отчислений по формуле:
Норматив отчислений | = ( | Предельная сумма отчислений в резерв | + | Отчисления на финансирование особо сложных и дорогих ремонтов | ) : | Совокупная стоимость основных средств | х 100% |
Продолжим предыдущий пример. В соответствии с графиком проведения ремонта в течение трех лет начиная с текущего года запланирован особо сложный ремонт технологической линии. Его сметная стоимость равна 1,8 млн. руб. В предыдущих налоговых периодах такой ремонт не проводился. «Пассив» решил накапливать средства на ремонт в течение трех лет.
Максимально возможный норматив отчислений, указанный в учетной политике, составил:
(700 000 руб. + 600 000 руб.) : 15 000 000 руб. × 100% = 8,7%.
Каждый квартал в резерв будет отчисляться (и учитываться в налоговых затратах) сумма:
15 000 000 руб. × 8,7% : 4 кв. = 326 250 руб.
Накопленная сумма будет переноситься на следующий год.
Заметим, что, создавая резервы на ремонт, компания может сэкономить на авансовых платежах по налогу на прибыль.